*16讲 营改增后土地增值税清算中的土地成本该如何扣除

*16讲 营改增后土地增值税清算中的土地成本该如何扣除


作者：徐桂鸣     来源：中财讯集团


2016年5月1日全面推开“营改增”，其间征纳双方就增值税的发票开具、进项税额、销项税额、税率适用、税额计算以及纳税申报等相关争议问题不断出现。【税客争鸣】就增值税有关问题从理论探讨到实务操作、案例剖析等，展开全面、系统、深入阐述，以期帮助广大财税人员科学、合理、有效用好税收政策，掌控涉税风险。 

营改增后土地增值税清算中的土地成本该如何扣除 

【本期提示】全面营改增后，关于土地增值税清算中的土地成本的扣除，财税〔2016〕36号、财税〔2016〕43号、财税〔2016〕140号、国家税务总局公告2016年*86号等相关文件中有所均涉及，但究竟该如何理解？因为该问题会直接影响征纳双方的合法利益，本期将针对此问题提出一些个人建议。

【问题由来】某房地产开发企业来电咨询：如何理解《关于营改增后契税、房产税、土地增值税、个人所得税计税依据问题的通知》（财税〔2016〕43号）文件中关于“《土地增值税暂行条例》等规定的土地增值税扣除项目涉及的增值税进项税额，允许在销项税额中计算抵扣的，不计入扣除项目，不允许在销项税额中计算抵扣的，可以计入扣除项目。”？

【政策与分析】

一、增值税政策与分析

增值税政策（一）

1、财税〔2016〕36号**条*（三）项* 10点中“向**部门支付的土地价款”规定：房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向**部门支付的土地价款后的余额为销售额。

2、国家税务总局公告2016年*18号规定：房地产开发企业中的一般纳税人（以下简称一般纳税人）销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。销售额的计算公式如下：

销售额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款）÷（1+11%）

……

支付的土地价款，是指向**、土地管理部门或受**委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款。

在计算销售额时从全部价款和价外费用中扣除土地价款，应当取得省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据。

【政策分析】以上允许扣除的仅指“向**部门支付的土地价款”。

增值税政策（二）

3、财税〔2016〕140号规定：财税〔2016〕36号**条*（三）项* 10点中“向**部门支付的土地价款”，包括土地受让人向**部门支付的征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益等。

房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），在取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用也允许在计算销售额时扣除。纳税人按上述规定扣除拆迁补偿费用时，应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料。

4、国家税务总局公告2016年*86号规定：本公告自发布之日（2016.12.24）起，房地产开发企业向**部门支付的土地价款，以及向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用，按照财税〔2016〕140号文件第七、八条规定，允许在计算销售额时扣除但未扣除的，从2016年12月份（税款所属期）起按照现行规定计算扣除。

【政策分析】

1、向**部门支付的土地价款=土地受让人向**部门支付的征地费用+拆迁补偿费用+土地前期开发费用+土地出让收益等。

2、支出凭证：省级以上（含省级）财政部门监（印 ）制的财政票据+拆迁协议+拆迁双方支付费用凭证+取得拆迁补偿费用凭证。

3、以前未扣的可从12月起补扣。

二、土地增值税政策与分析

土地增值税政策

1、《*人民共和国土地增值税暂行条例》*六条关于“计算增值额的扣除项目”中允许扣除的土地包括：取得土地使用权所支付的金额以及开发土地的成本、费用。

2、《*人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》*七条规定：条例*六条所列的计算增值额的扣除项目，具体为：(一)取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一法规缴纳的有关费用。（二）开发土地和新建房及配套设施(以下简称房地产开发)的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本(以下简称房地产开发)包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出，安置动迁用房支出等。

3、财税〔2016〕43号：关于“《土地增值税暂行条例》等规定的土地增值税扣除项目涉及的增值税进项税额，允许在销项税额中计算抵扣的，不计入扣除项目，不允许在销项税额中计算抵扣的，可以计入扣除项目。

【政策分析】允许在计算增值税的销项税额中抵扣的，土地增值税清算时不再计入扣除项目，不允许在在计算增值税的销项税额中计算抵扣的，土地增值税清算时可以计入扣除项目。

【本期结论】综合上述政策再结合财会〔2016〕22号规定，即“销项税额抵减”专栏，记录一般纳税人按照现行增值税制度规定因扣减销售额而减少的销项税额。可以得知：房地产企业在结转“开发成本—土地成本”时，应考虑“销项税额抵减”，即用“销项税额抵减”冲减“开发成本—土地成本”，即借记“应交税费—应交增值税（销项税额抵减）”贷记“开发成本—土地”，否则，在土地增值税清算时，允许扣除的土地成本被两次扣除。 

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